На сегодняшний день компании имеют право заключать договор на оказание услуг управления компанией с ИП за плату. Однако, несмотря на законность таких отношений с точки зрения действующего законодательства, контролирующие органы продолжают рассматривать такие сделки в качестве способа ухода от уплаты налогов. Претензий со стороны налоговой избежать точно не удастся, если ИП применяется упрощенную систему налогообложения (УСНО) «Доходы» (6%). В данной статье попробуем разобраться, можно ли оспорить претензии ведомства.

Можно ли заключить договор на оказание услуг управления компанией с ИП

Четкого решения вопрос законности заключения договора о передаче полномочий управляющего компанией физическому лицу, зарегистрированному в статусе индивидуального предпринимателя, в настоящий момент не имеет. Формально предприятие вправе назначить управляющим ИП по договору, хотя такое решение и является опасным с точки зрения уплаты налогов.

Прямого запрета на подписание договора с предпринимателем об оказании услуг по управлению юридическим лицом за определенную плату действующие законы не содержат. Но, с другой стороны, частью 3 статьи 5.27 КоАП РФ за уклонение от оформления (ненадлежащее оформление) трудового договора (заключения гражданско-правового договора) в то время, когда фактически имеются трудовые отношения, предусмотрена ответственность:

штраф в размере от 10 до 20 тысяч рублей на должностных лиц;
от 50 до 100 тысяч рублей штрафа на юридических лиц.

Договор на оказание услуг управления компанией с ИП – в чем заключается налоговая выгода

Чтобы понять, в чем заключается налоговая выгода при заключении договора на управление предприятием с индивидуальным предпринимателем, приведем и проанализируем сравнительную характеристику трудовых и гражданско-правовых отношений (плату за осуществление управленческих функций возьмем равной 100 тыс. рублей):

Показатели	Отношения в рамках гражданско-правового договора с ИП	Трудовые отношения с физическим лицом
Предмет договора	Оказание предпринимателем услуг (например, по управлению компанией)	Выполнение физическим лицом (сотрудником) оговоренных трудовых функций
Период действия	Определенный срок (указан в договоре)	Определенный во времени (срочный трудовой договор). Неограниченный во времени (бессрочный договор).
Обязанности налогового агента	Поскольку налог с заработка уплачивает сам ИП, у компании-нанимателя не возникает обязанностей налогового агента	Работодатель исчисляет и удерживает с заработков подчиненного НДФЛ и перечисляет сумму в бюджет
Налог по УСНО – 6000 руб. (100 000 руб. х 6%); взносы во внебюджетные фонды уплачивает ИП.	НДФЛ – 13 000 руб. (100 000 руб. х 13%); страховые взносы в Пенсионный фонд – 22 000 руб. (100 000 руб. х 22%); взносы в ФСС – 2900 руб. (100 000 руб. х 2,9%); взносы в ОМС – 5100 руб. (100 000 руб. х 5,1%); взносы на проф. заболевания и производственный травматизм (допустим, V класс опасности – 0,6%) – 600 руб. (100 000 руб. х 0,6%).
ИТОГО	6 000 рублей (уплачивает сам ИП)	30 600 руб. (13 000 руб. удерживается из зарплаты сотрудника)

Проведя простой анализ, можно сделать следующие выводы:

Заключая гражданско-правовой договор с ИП, компания несет куда меньше расходов по уплате фискальных платежей.
Срочный характер отношений между компанией и предпринимателем (договор ГПХ всегда предполагает ограниченный срок действия соглашения) гарантирует отсутствие проблем с увольнением и сокращением трудящегося.

Как грамотно заключить договор на оказание услуг управления компанией с ИП

Договор с индивидуальным предпринимателем на оказание управленческих услуг является по природе своей смешанным договором ГПХ, т.к. в нем можно отыскать признаки договоров возмездного оказания услуг, доверительного управления имуществом, поручения. Подписать договор с ИП, предметом которого является передача полномочий управляющего, позволительно, поскольку:

осуществление полномочий единоличного исполнительного органа не является запрещенной предпринимательской деятельностью;
закон не запрещает юридическим лицам передавать по договору полномочия единоличного исполнительного органа ООО индивидуальному предпринимателю;
пп. 2 п. 2.1 ст. 32 Федерального закона № 14-ФЗ говорит о том, что функцию управляющего может осуществлять именно ИП, а не любой гражданин (т.е. закон заранее предполагает появление именно гражданско-правовых отношений, а не трудовых, поскольку ИП самостоятельно организует хозяйственную деятельность на свой риск без подчинения существующему на предприятиях трудовому распорядку).

Важно! Чтобы судьи в случае разбирательств с налоговой службой не переквалифицировали договор ГПХ в трудовой, следует определить положениями договора сроки оказания услуг, результат, возможное количество этапов сотрудничества.

На какие моменты обратить особое внимание (основываясь на судебной практике)

Заключая договор об оказании управленческих услуг с предпринимателем, важно следить за тем, чтобы отношения не обладали признаками трудовых отношений (описанных в тексте статей 15 , , – ТК РФ):

Нельзя, чтобы управляющий подчинялся правилам внутреннего трудового распорядка предприятия.
Труд управляющего не должен оплачиваться по должностному окладу или по тарифным ставкам (оплачиваться должен результат работы, а не процесс исполнения обязанностей).
Не должен быть издан Приказ о приеме на работу в указанной должности, нельзя прописывать размер заработной платы и прочие условия работы.
Нельзя принимать ИП в качестве управляющего и закреплять за ним конкретные трудовые функции.

В таких договорных отношениях между компанией и ИП предприниматель:

Приобретает права и обязанности по управлению текущей деятельностью организации (основываясь на Федеральном законе № 14-ФЗ, договоре и прочих правовых актах).
Получает право на денежное вознаграждение за свои услуги.
Именуется «управляющим», обозначен в качестве такового в деловой переписке, договорах, заключаемых от имени организации с контрагентами, а также в служебной и финансовой документации.
Находится с ООО в отношениях гражданско-правового характера на основании договора о возмездном оказании услуг.

В ходе структурирования бизнеса и построения группы компаний всегда встает вопрос сохранения управляемости всей группы при том условии, что, как правило, управленческий персонал бизнеса един и поделить его между компаниями невозможно.

В итоге это всегда приводит к необходимости поиска такого варианта управления, когда у собственника остается возможность контроля и влияния на принятие решений как на весь бизнес в целом, так и на любой из его сегментов, несмотря на хозяйственную самостоятельность каждого субъекта группы.

В этом случае при проектировании бизнес-модели в качестве связующего звена между ее отдельными элементами может выступить управляющая компания.

Управляющая компания - это любой организационно-правовой формы (по нашему опыту в качестве УК могут выступать не только ООО или АО, но и кооперативы, товарищества, партнерства и даже некоммерческие организации), аккумулирующее на себе комплекс стратегических, тактических, общемаркетинговых (включая управление брендом), организационных, мотивационных и контрольных функций, а также функций научно-технической разработки и финансового управления для всех остальных субъектов Группы компаний.

Формирование такого функционала управляющей компании обусловлено следующими причинами экономического и управленческого характера:

1. Наличие потребности у всех субъектов группы компаний в общих для всех вспомогательных функциях:

бухгалтерских, юридических, маркетинговых и иных услугах, оказание которых сотрудниками специализированной организации является организационно и экономически более выгодным, чем создание аналогичных штатных служб в каждой отдельной компании.

Чаще всего у управляемых юридических лиц нет ни своего юриста, ни бухгалтера, ни системного администратора - всем этим занимается персонал управляющей компании. Объективно не каждый бизнес способен потянуть такой штат в каждой отдельной организации Группы. Но даже при таком варианте организационной структуры должно быть центральное звено, управляющее сотрудниками на местах.

Поэтому встречаются случаи создания функционально схожих между собой служб и в УК, и в управляемом обществе (например, при разветвленности структуры, когда отдельные общества существенно удалены друг от друга и от самой УК), однако и в этом случае УК занимается решением стратегических задач, тогда как сотрудники управляемого общества выполняют текущую работу, не требующую высокой квалификации и знания стратегического плана развития бизнеса в целом.

2. Возможность оперативно осуществлять и разрабатывать, а также корректировать ранее разработанную стратегию деятельности группы компаний в целом.

Бесспорно, собственникам бизнеса необходимо обладать всей полнотой информации относительно его функционирования, финансовых результатов деятельности, степени эффективности ранее принятых управленческих решений.

В этом смысле ценность прямого поступления сведений обо всех значимых событиях непосредственно в «штаб» неоценима как для собственников, так и для высшего менеджмента.

3. Перевод управления из плоскости «он тут самый главный, его все знают» в правовое поле, формализация отношений руководящей и подчиненной компаний гражданско-правовыми средствами и обеспечение тем самым необходимой степени контроля деятельности управляемых обществ.

В своей практике мы не раз встречались с ситуациями, когда по мере роста бизнеса с малым количеством собственников регистрируются новые компании, руководители которых лишь формально являются таковыми; фактически руководство сосредоточено в руках реальных бенефициаров.

Но наступает момент, когда численность персонала и количество отдельных организаций в рамках одного бизнеса достигает критической, собственников не узнают в лицо и не подчиняются их устным распоряжениям (а письменные они издавать не вправе). Хуже того, номинальный директор может «натворить дел», ведь юридически имеет право принимать решения, что приведет к неблагоприятным последствиям (прежде всего финансового толка).

Нельзя забывать и о расходах на оплату труда номинального руководителя, которые вы так или иначе понесете, а также о необходимости уплаты социальных налогов.

Избежать подобных негативных моментов как раз и помогает управление через УК.

4. Возможность легального снижения налоговой нагрузки путем применения УК упрощенной системы налогообложения.

Договорное регулирование взаимоотношений УК с управляемыми обществами может быть опосредованно двумя видами договоров:

договор на оказание услуг управления;

договор на выполнение функций единоличного исполнительного органа.

Выбор того или иного договорного инструмента зависит от ряда факторов и специфики структуры группы компаний. Рассмотрим особенности применения каждого из договоров отдельно:

Договор на оказание услуг управления.

При заключении данного договора в УК передаются все или некоторые стратегические, а также вспомогательные по отношению к операционному ядру функции: юридическое, бухгалтерское и кадровое сопровождение, обеспечение безопасности и т.п., потребность в которых испытывают все субъекты холдинга, однако создание аналогичных подразделений в каждом из них нерентабельно и нецелесообразно.

Задача УК в данном случае - определить основные векторы деятельности (разработать маркетинговую стратегию, осуществить научно-техническую разработку, выпустить программу деятельности группы компаний на год и т.п.), которым должны следовать все без исключения управляемые общества.

При этом необходимо отметить, что у управляемого общества имеется свой единоличный исполнительный орган (директор, ИП-управляющий или другая Управляющая компания, но в роли единоличного исполнительного органа (ЕИО)), который осуществляет оперативное руководство компанией, принимает все текущие решения и отвечает за финансовый результат. Именно он значится в ЕГРЮЛ как субъект, имеющий право без доверенности действовать от имени компании.

При таком взаимодействии ЕИО и управляющей компании, первый ограничен лишь стратегическими рамками, заданными УК, и полностью самостоятелен в процессе управления текущей деятельностью своей компании. Причем эти рамки (в виде форм и периодов отчетности, а также механизма ответственности) могут и должны быть заложены как в договоре с УК (это условие, при котором УК берется за осуществление управления), так и в договоре с самим ЕИО.

Однако наш опыт показывает, что собственники (особенно при трансформации единой компании в холдинг) всячески избегают делегирования полномочий наемным менеджерам, опасаясь, что те выйдут из-под контроля.

В данном случае разум вступает в противоречие с чувствами: с одной стороны, собственник понимает объективную необходимость «отдать» бразды правления (непрофильный конкретно для него вид деятельности, занятость в другом проекте, невозможность охватить все сферы своего бизнеса), а с другой стороны - психологически не может смириться с тем фактом, что его детищем будет управлять кто-то другой.

В этой связи вопрос доверия наемному менеджеру со стороны собственника приобретает особую актуальность.

Вместе с тем нельзя не отметить значительно более высокую, по сравнению с договором передачи функций единоличного исполнительного органа, степень личной заинтересованности директора в результатах деятельности управляемого общества, что автоматически отражается и на уровне его личной (а не навязанной извне) ответственности.

Именно благодаря этому инструменту контролируемого увеличения степени самостоятельности и достигается синергетический эффект от структурирования бизнеса - налоговую оптимизацию можно усилить повышением управленческой эффективности.

Кроме того, в случае наступления каких-либо неблагоприятных последствий деятельности управляемого общества (самый простой пример - налоговые претензии) вряд ли кто-то сможет определенно утверждать (и доказать), что такие последствия наступили в результате выполнения директором управляемого общества прямых распоряжений УК.

Иными словами, УК оградит себя от негативных последствий, а также получит возможность сохранить деловую репутацию и наработанный имидж, сославшись на «самодеятельность» наемного директора.

Договор на выполнение функций единоличного исполнительного органа

Напомним, что возможность передачи полномочий по управлению организацией Управляющей компании предусмотрена рядом федеральных законов:

Например:

п. 1, ст. 42 ФЗ об ООО: Общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему. п. 1 ст. 69 ФЗ об АО: По решению общего собрания акционеров полномочия единоличного исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему).

В этом случае с УК заключается договор на передачу функций единоличного исполнительного органа. Именно УК (в лице своего директора) получает полномочия без доверенности действовать от имени управляемого общества: представлять интересы управляемого общества во всех организациях и учреждениях, а также вступать в любые хозяйственные отношения. Ключевые управленцы бизнеса, его собственники в этом случае являются сотрудниками и/или участниками УК и уже на ее уровне и от имени УК выполняют все управленческие функции.

Безусловно, директор УК не может эффективно руководить самой УК, да еще всеми управляемыми обществами, поэтому он на основании доверенности делегирует свои полномочия специальному сотруднику, который будет являться фактическим руководителем управляемого общества.

При этом такой фактический руководитель состоит в штате УК (!) и получает в ней заработную плату.

Степень контроля собственников, отчетность и ответственность, а также степень самостоятельности фактического руководителя при принятии решений в данном случае определяется положениями трудового договора с УК.

Негативным последствием назначения такого менеджера может стать низкая степень его ответственности и отсутствие глубокой личностной заинтересованности в результатах деятельности управляемого общества.

Как видим, бесспорно включение в модель бизнеса Управляющей компании - помогает решить многие сложности при наличии разветвленной юридической структуры бизнеса.

Вместе с тем, учитывая реалии и тенденции налогового администрирования, нельзя обойти стороной и вопрос о том, как на управляющую компанию смотрят с этой стороны.

Ведь существование УК дает основания говорить об аффилированности управляемых ею субъектов между собой (даже если владельцы компаний не совпадают). Конечно, когда речь идет о, например, сугубо бухгалтерских и юридических услугах (не о статусе УК как ЕИО) и такие услуги оказываются не только связанным между собой договорными отношениями организациям, но и посторонним субъектам, признать аффилированность по данному признаку будет сложно. При варианте выполнения роли ЕИО - наличие единого управляющего субъекта для нескольких юридических лиц, которые тем более связаны и иными договорами между собой (что обычно случается, если бизнес строится в рамках группы компаний) будет связывать все организации в единую структуру.

Это не критично, если все субъекты применяют ОСН и нет возможности для описанной выше налоговой экономии путем применения той же УК УСН. Однако, такая аффилированность привлечет внимание, если речь пойдет о взаимодействии субъектов на разных спецрежимах, что само собой приводит к минимизации налогообложения с доходов бизнеса.

Учитывая, что на такие структуры налоговые органы обращают все более пристальное внимание, пытаясь обосновать искусственность их разделения на несколько субъектов либо необоснованность расходов на привлечение самой УК, в части обособления управляющей компании необходимо соблюдать следующие правила:

1) Виды оказываемых услуг должны быть конкретизированы. Чем более детально описан предмет деятельности УК, тем сложнее доказать искусственность ее выделения в группе компаний (см., например Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 октября 2012 г. №17АП-11284/12: налогоплательщику удалось выиграть спор путем максимальной детализации доказательств исполнения договора. В отчете об исполнении полномочий ЕИО объем выполненных работ по осуществлению руководства текущей деятельностью указан с расшифровкой выполненной работы сотрудниками конкретных отделов (служб) и даже указан объем потраченных часов на каждую услугу).

Учитывая, что в настоящий момент многие компании пользуются различными программными комплексами, позволяющими отслеживать время выполнения тех или иных задач сотрудниками, решение задачи по сбору подобной информации может быть автоматизировано.

Вместе с тем, УК в роли единоличного исполнительного органа осуществляет текущее руководство компанией, полное детализированное описание которого в договоре невозможно. И корпоративное законодательство, и, как правило, уставы компаний обычно оставляют за ЕИО остаточную компетенцию: «и иное, не отнесенное к полномочиям других органов Общества». Поэтому если договор на управление с УК в роли ЕИО не содержит конкретный перечень полномочий УК, говорить об отсутствии детализации функций УК, а, следовательно, искусственного ее выделения, нельзя. Этот вывод поддерживается и судебной практикой:

В силу самого характера деятельности по текущему управлению невозможно исчерпывающим образом определить компетенцию и круг обязанностей ЕИО (Управляющей компании) не только на уровне закона, но и на уровне Устава общества, договора на передачу полномочий, локальных нормативных актов, поскольку невозможно предусмотреть все вопросы, ежедневно возникающие в деятельности управляемой организации и которые не отнесены к исключительной компетенции общего собрания и совета директоров.

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 мая 2014 г. № Ф04-2761/14 по делу N А81-2271/2013

2) Внимательно нужно относится в описанию порядка расчета вознаграждения УК за свои услуги.
Так, если привязывать вознаграждение к достижению каких-либо показателей (рост выручки, прибыли, количества клиентов и т.д.) - необходимо каждый раз подтверждать их достижение или недостижение, оформлять всю необходимую документацию. В противном случае налоговый орган оспорит выплаты в сторону УК (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 июля 2016 г. N Ф08-3871/16 по делу № А01-1790/2015, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 февраля 2016 г. № 15АП-22105/15).

Как правило, суды, вставая на сторону налогового органа, говорят о том, что не смог подтвердить, какую конкретно работу выполнила УК и как была определена стоимость каждого вида ее услуг. Поэтому описание порядка формирования стоимости оказанных услуг в самом договоре и детализация итоговой стоимости за каждый период деятельности УК - обязательное условие работы с Управляющей компанией.

Безусловно вознаграждение должно включать все текущие расходы УК по поддержанию ее деятельности: аренда офиса, ФОТ сотрудников и т.д. Из данной суммы складывается базовый размер вознаграждения. Если на УК не аккумулируется часть прибыли бизнеса, то вознаграждение может предусматривать твердую фиксированную сумму, покрывающую расходы управляющей компании с возможным небольшим увеличением, например, не более 1 раза в год (на случай увеличения ФОТ или других расходов);

Указанный выше расчет вознаграждения может быть усложнен, если, к примеру, ФОТ сотрудников зависит от показателей их деятельности и от месяца к месяцу меняется. Для этого в компаниях выработаны свои системы расчета вознаграждения каждого сотрудника, которые также могут быть положены в основу расчета вознаграждения УК. В этом случае как раз потребуется детализация каждого показателя для подтверждения обоснованности расходов на УК в заявленном размере.

Наряду с покрытием базовых расходов УК, вознаграждение также может предусматривать переменную часть, зависящую от финансового результата деятельности УК: например, в виде процента от выручки или прибыли управляемой компании. Это может быть как ежемесячная прибавка к базовому вознаграждению, так и «годовая премия» УК по итогам финансово года. В любом случае, вознаграждение в таком виде должно быть обосновано обязательным ростом выручки/прибыли управляемой компании и подтверждением того, что такой рост связан с деятельностью УК и ее сотрудников. При этом, безусловно, эта часть вознаграждения не должна приводить к тому, что вся прибыль операционной компании перетекает в УК, применяющую меньшую ставку налогообложения дохода.

3) Доказательством эффективности и реальности деятельности УК станут показатели роста выручки, прибыли, активов управляемой компании, что, в свою очередь, например, повлекло и рост уплачиваемых ей налогов (этот показатель будет особо ценен).

4) Свидетельством самостоятельности УК как хозяйствующего субъекта станет выполнение управленческих функций для нескольких компаний, желательно не связанных между собой (для одной, например в роли ЕИО, для другой оказание только бухгалтерских услуг и т.д.).

5) Высокий профессионализм штата сотрудников управляющей компании (в сравнении с управляемой), повышенные требования к их уровню образования, стажу работы и т.д. также позволят подтвердить профессиональную компетентность и самостоятельность УК (см., например, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 января 2015 г. № Ф08-9808/14 по делу NА32-25133/2013).

Учитывая описанные нюансы необходимо тщательно подойти к юридической фиксации реальной деятельности Управляющей компании и порядка ее взаимодействия со своим заказчиком услуг. В дополнение к постоянному, систематическому сбору подтверждающих эту деятельность и ее полезность для управляемых компаний доказательств, проблем с налоговым органом возникнуть не должно.

Организационно-управленческие услуги – это консалтинговые услуги по совершенствованию организации деятельности и системы управления предприятием. Причем, при квалифицированном проведении консалтинговых услуг эффективность деятельности предприятия в нашей стране повышается в среднем в 2-3 раза.

Наши консалтинговые услуги – это услуги в части формирования миссии предприятия, целеполагания, оптимизации оргструктуры, разработки стратегии и создании системы стратегического управления, оптимизации и регламентации бизнес-процессов, разработки организационной документации, формирования корпоративной культуры – системы самоуправления и самоорганизации коллектива на достижение целей предприятия.

Чем вызвана необходимость организационно-управленческих консалтинговых услуг?

Общеизвестно и подтверждено нашим Президентом, что "эффективность наших предприятий в 3-4 раза ниже, чем предприятий развитых стран. А что это значит? В масштабах страны низкая производительность труда – это глобально неконкурентоспособная экономика. Для конкретного человека низкая производительность труда – это плохая работа, которая не может обеспечить хорошую зарплату" [Путин В.В. О наших экономических задачах // Ведомости. – М., 2012. – 30 января, №15 (3029)]. Точно такая же оценка производительности труда была дана McKinsey Global Institute в 2009 г. (Эффективная Россия. Производительность как фундамент роста). При этом было отмечено, что до 80% отставания приходится на неэффективное организацию деятельности и неэффективное управление предприятием. И это показывает большие возможности наших предприятий, большие потенциальные возможности нашей экономики, причем, даже без сколь-нибудь значимых вложений ресурсов. Требуются только компетенции и практический опыт разработки необходимых организационных изменений, особенно, практического проведения этих изменений. Причем эти компетенции и опыт невозможно просто взять у зарубежных предприятий и внедрить в российские (Аркадий Пригожин называл подобное «организационной патологией»). Даже взять у передовых российских и внедрить в отстающие. Невозможно даже провести анализ конкретного предприятия и разработать для него эффективную организацию и управление и передать ему для внедрения.

Результат можно получить, только объединив компетенции и опыт специалистов предприятия в области своего бизнеса, и компетенции специалистов специализированных компаний в области разработки и практическом проведении организационных изменений, причем и в формальной сфере – в области формальных директивных положений, так и в неформальной – в области организационной культуры.

Проблема в том, что до настоящего времени отсутствовали необходимые для этого методики. Например, даже не определено как поставить цель предприятия: кто-то говорит, что это максимизация прибыли, другие наоборот – что это недопустимо. А без цели невозможно понять, в какую сторону необходимо развивать предприятие, строить стратегию достижения цели.

Наша компания за время более чем десятилетней консалтинговой практики и теоретических исследований успешно разработала и апробировала повышения эффективности деятельности как в комплексе, так и по отдельным направлениям: стратегии, структуре, бизнес-процессам, организационной документации. Цель предприятия в нашей методике проведения организационно-управленческих консалтинговых услуг – это достижение максимальных социально-экономических результатов предприятия за счет выявления и реализации его скрытого потенциала. Цель предприятия должна ставиться не «от достигнутого», и не волюнтаристически. Однако методика постановки этой цели, обеспечения практического достижения предприятием этой цели, разработана совсем недавно - это (Видение-Парадигма-Модель), базирующейся на (Социально-Трудовые Отношения - Организация). Парадигма СТОО включает структурированную необходимую и достаточную систему ключевых положений деятельности, определяющих и организацию предприятия, и его систему управления, и его организационную культуру, и всю его деятельность, и результаты его деятельности. Методика ВПМ включает следующие шаги:

Видение предприятия.
Парадигма предприятия СТОО "как есть", разрабатываемая на основе видения "как есть".
Парадигма предприятия СТОО "как должно быть", получаемая моделированием ключевых положений исходя из необходимости достижения предприятием максимально достижимых результатов. При этом определяясь и сами максимально достижимые результаты.
Сравнивая ключевые положения парадигм СТОО "как есть" и "как должно быть" определяется система необходимых изменений в предприятии для обеспечения достижения предприятием максимально достижимых результатов.
Разработка стратегии проведения необходимых изменений и достижения предприятием максимально достижимых результатов.
Практическая реализация стратегии.

При этом каждый шаг завершается согласованием официального документа, что обеспечивает максимальную прозрачность проведения организационно-управленческих консалтинговых услуг.

В данном направлении нами проведено около двадцати консалтинговых проектов и опубликовано более пятидесяти статей в десяти ведущих журналах по менеджменту, например:

Стратегия управления деятельностью предприятия – современная парадигма. Журнал «Менеджмент сегодня». №3, 2017 г. Готовится к печати.
Полная модель управления организацией. Журнал «Менеджмент сегодня». №2, 2017 г. Готовится к печати.

Определение Конституционного Суда РФ
№1192-О от 23.06.2016

ОБ ОТКАЗЕ В ПРИНЯТИИ К РАССМОТРЕНИЮ ЖАЛОБЫ ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "УНИВЕРСАЛЬНОЕ ОБСЛУЖИВАНИЕ" НА НАРУШЕНИЕ КОНСТИТУЦИОННЫХ ПРАВ И СВОБОД ПУНКТОМ 1 СТАТЬИ 346.16 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей К.В. Арановского, А.И. Бойцова, Н.С. Бондаря, Г.А. Гаджиева, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, С.Д. Князева, А.Н. Кокотова, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Ю.Д. Рудкина, О.С. Хохряковой,

рассмотрев по требованию ООО "Универсальное обслуживание" вопрос о возможности принятия его жалобы к рассмотрению в заседании Конституционного Суда Российской Федерации,

установил:

1. В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации ООО "Универсальное обслуживание" оспаривает конституционность пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающего перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Как следует из представленных материалов, налоговый орган по результатам налоговой проверки исключил для целей налогообложения расходы заявителя, применяющего упрощенную систему налогообложения (с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов"), на оплату услуг сторонней организации по договору об осуществлении полномочий единоличного исполнительного органа, поскольку такие расходы не предусмотрены для данного специального налогового режима. Впоследствии арбитражный суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа, указав, что расходы на услуги по управлению организацией не включены в перечень расходов, учитываемых при определении объекта по единому налогу в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Постановлением арбитражного апелляционного суда решение нижестоящего суда в этой части оставлено без изменения.

По мнению заявителя, оспариваемое законоположение лишает налогоплательщика возможности уменьшить облагаемый при упрощенной системе налогообложения доход на расходы, связанные с оплатой услуг по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа. В связи с этим он просит признать это законоположение противоречащим Конституции Российской Федерации, ее статьям 1 (часть 1), 6 (часть 2), 8 (часть 2), 17 (часть 3), 19 (части 1 и 2) и 57.

2. Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные материалы, не находит оснований для принятия данной жалобы к рассмотрению.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Особенности использования упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима предусмотрены положениями главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которых, по общему правилу, организации, перешедшие на уплату налога, взимаемого в связи с применением данной системы налогообложения, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, кроме того, они не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость. В отличие от общей системы налогообложения, применяя которую организации уплачивают налог на прибыль организаций, для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, оспариваемым законоположением (пункт 1 статьи 346.16) предусмотрен исчерпывающий перечень расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Такое правовое регулирование обусловлено особенностями данного специального налогового режима, применение которого носит исключительно добровольный характер для налогоплательщиков в случае их соответствия установленным критериям (пункт 1 статьи 346.11).

Пункт 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации направлен на согласование интересов государства и налогоплательщиков в налоговой сфере, которые вправе самостоятельно осуществлять налоговое планирование, выбирая подходящий для этого налоговый режим с учетом особенности осуществляемой ими хозяйственной деятельности. Таким образом, сама по себе данная норма не может рассматриваться как нарушающая конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

Исходя из изложенного и руководствуясь частью второй статьи 40, пунктом 2 статьи 43, частью первой статьи 79, статьями 96 и 97 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации

определил:

1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Универсальное обслуживание", поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", в соответствии с которыми жалоба в Конституционный Суд Российской Федерации признается допустимой.

2. Определение Конституционного Суда Российской Федерации по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит.

Председатель Конституционного Суда Российской Федерации В.Д.ЗОРЬКИН

В последние годы в хозяйственной практике российских организаций широкое распространение получило использование услуг управляющих компаний, позволяющее оптимизировать не только структуру управления компанией, но и издержки производства, в том числе и за счет уменьшения налоговых отчислений.

В результате выработки оптимальных решений в производственной и хозяйственной деятельности, организации получают возможность осуществлять легальные операции с минимальными налоговыми потерями.

Следует отметить, что передача полномочий единоличного исполнительного органа общества предусмотрена действующим законодательством, как для акционерных обществ, так и для обществ с ограниченной ответственностью.

В соответствии со ст. 69 Федерального закона от 26.12.95г № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», по решению общего собрания акционеров полномочия единоличного исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему). Решение о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества управляющей организации или управляющему принимается общим собранием акционеров только по предложению совета директоров (наблюдательного совета) общества.

В соответствии со ст.42 Федерального закона от 08.02.1998г № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», общество вправе передать по договору полномочия своего единоличного исполнительного органа управляющему, если такая возможность прямо предусмотрена уставом общества. Договор с управляющим подписывается от имени общества лицом, председательствовавшим на общем собрании участников общества, утвердившем условия договора с управляющим, или участником общества, уполномоченным решением общего собрания участников общества.

Несмотря на то, что привлечение к управлению организацией управляющей компании прямо предусмотрено законодательством, использование таковых услуг вызывает многочисленные претензии со стороны контролирующих органов, которые зачастую квалифицируют указанные действия как схему уклонения от уплаты налогов, особенно в случаях отсутствия сокращения административного аппарата после передачи управленческих функций сторонней организации, а также при снижении прибыли в отдельных налоговых периодах.

Сложившаяся ситуация во многом обусловлена тем, что между оптимизацией налогообложения, представляющей собой систему различных методик, позволяющих выбрать оптимальное решение для конкретного случая хозяйственной деятельности, и уклонением от уплаты налогов существует весьма тесная грань. Пренебрежение документальным оформлением хозяйственных операций при совершении вполне законных операций, позволяет налоговым органам классифицировать расходы как экономически необоснованные и документально не подтвержденные в целях исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода. Следует отметить, что подобный вывод, содержится в значительном числе решений судебных органов (например, Постановление Тринадцатого Арбитражного Апелляционного Суда от 20.06.2007 по делу № А56-49602/2006).

Отсутствие законодательного определения категории «экономическая оправданность затрат» позволяет налоговым органам и арбитражным судам произвольным образом не признавать расходами в целях определения объекта налогообложения по налогу на прибыль организаций фактически осуществленные налогоплательщиками затраты, считать их экономически не оправданными, документально не подтвержденными и не связанными с деятельностью, направленной на получение доходов.

В ходе анализа арбитражной практики по налоговым спорам, связанным с использованием услуг управляющей компании, можно сделать вывод, что основные претензии контролирующих органов возникают по следующим основаниям:

Отсутствие документального подтверждения фактов оказания услуг управляющей компанией и недостаточное оформление первичных документов, подтверждающих расходы на услуги по управлению (Постановление ФАС ЗСО от 05.07.2007 № Ф04-4519/2007(36009-А67-26), Постановление ФАС ВСО от 11.07.2006 № А74-3953/05-Ф02-3313/06-С1, Постановление ФАС ЦО от 11.07.2006 № А35-10272/04-С23, Постановление ФАС ВВО от 19.01.2004 № А11-4426/2003-К2-Е-1961);

Отсутствие экономического эффекта от услуг по управлению (Постановление ФАС УО от 28.02.2007 № Ф09-1018/07-С3, Постановление ФАС УО от 01.03.2007 № Ф09-1151/07-С3, Постановление ФАС ВВО от 19.01.2004 по делу № А11-4426/2003-К2-Е-1961) и убыточность деятельности отдельных предприятий в проверяемый период (постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2007 N Ф09-153/07-С2 по делу N А76-3476/06).

Аргументами арбитражных судов, в защиту позиции налоговых органов, признающих расходы на оплату услуг управляющей компании документально неподтвержденными для целей налогообложения являются: отсутствие конкретизации фактически оказанных услуг по управлению в первичных документах, что позволяет признать их несоответствующими требованиями ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете».

Например, в Постановлении ФАС ВСО от 11.07.2006 № А74-3953/05-Ф02-3313/06-С1, суд пришел к выводу, что расходы общества на оплату услуг управляющей компании не подтверждены документально, поскольку в актах сдачи-приемки выполненных работ указано лишь на надлежащее исполнение услуг, определенных договором о передаче полномочий исполнительного органа, месяц исполнения услуг и сумма, подлежащая уплате исполнителю услуг. Из содержания данных актов нельзя определить, какие услуги по управлению обществом были оказаны и в каком объеме, какую конкретно работу выполнила управляющая организация для заказчика.

При этом в Постановлении ФАС СКО от 24.04.2008 №Ф08-2112/08-765А содержится прямо противоположный вывод: отсутствие в актах приемки сведений о том, какие конкретно услуги по управлению и в каком объеме оказывались налогоплательщику управляющей организацией по договору о передаче полномочий единоличного исполнительного органа, не препятствует включению затрат по оплате названных услуг в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ.

С доводами по поводу признания услуг управляющей компании экономически необоснованными или неэффективными дело обстоит гораздо сложнее, поскольку в судебной практике имеются значительное число как положительных, так и отрицательных решений по данному вопросу.

По мнению судей (например, Постановление ФАС УО от 28.02.2007 N Ф09-1018/07-С3), положительная финансово-хозяйственная деятельность управляемого общества не свидетельствуют об увеличении обязанностей перед налогоплательщиком, а лишь подтверждают надлежащее исполнение управляющей компанией своих договорных обязанностей, в связи с чем, суд пришел к выводу об отсутствии достаточного экономического обоснования спорных расходов.

В Постановлении ФАС УО от 01.03.2007 N Ф09-1151/07-С3 арбитражный суд признал расходы общества на увеличение размера выплачиваемого вознаграждения управляющей компании необоснованными при фактическом отсутствии увеличения объема работ выполняемых управляющей компанией.

В тоже время следует отметить, что в прошедшем году, несмотря на увеличение исков налоговых органов по признанию расходов на услуги по управлению необоснованными в целях исчисления налога на прибыль по причине экономической неэффективности, арбитражные суды все чаще стали принимать сторону налогоплательщиков.

Отклоняя доводы налоговых органов об экономической необоснованности расходов на приобретение услуг по управлению организацией, арбитражные суды отмечают, что оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы, поскольку экономическая оправданность неравнозначна экономической эффективности. Налоговый Кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

При этом, по мнению судей, экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика. Отсутствие конкретизации оказанных по договору услуг по управлению, наличие у налогоплательщика структурных подразделений и должностных лиц, решающих аналогичные задачи, не свидетельствуют об экономической неоправданности затрат (например, Постановление ФАС ЗСО от 19.03.2007 № Ф04-5188/2006(32565-А27-40), Постановление ФАС МО от 28.05.2007 № КА-А40/4360-07.

По мнению ФАС ПО (Постановление от 08.02.2006 по делу № А12-18671/05-С10), в п. 1 ст. 252 НК РФ не указано, каким должно быть соотношение расходов и финансовых результатов, чтобы признать данные расходы экономически не обоснованными, и налоговое законодательство не устанавливает показателей полученной прибыли. Кроме того, принятие расходов для целей налогообложения не исключается и в случае убытка, о чем указано в п. 8 ст. 274 НК РФ. Статья 252 НК РФ не содержит требований о получении экономического эффекта, исключении убытков и повышении эффективности управления, как не содержат такого требования и другие нормы налогового законодательства.

Решения в пользу налогоплательщиков так же содержат Постановление ФАС ЦО от 06.05.2008 N А68-3797/06-АП-255/13, Постановление ФАС СКО от 24.04.2008 N Ф08-2112/08-765А, Постановление ФАС ВСО от 19.02.2008 N А78-3156/07-Ф02-9858/07, Постановление ФАС ЦО от 27.07.2007 N А09-5942/05-12.

Учитывая диаметрально противоположные решения арбитражных судов, налогоплательщикам надо быть готовыми к отстаиванию своей позиции в судебном порядке. При этом следует учесть, что практически в каждом рассмотренном деле суд так или иначе оценивает, каким образом услуги управления способствовали улучшению деятельности налогоплательщика, соответственно указанные факты в обязательном порядке должны найти свое отражение в первичных документах.

В отчетах управляющей компании должна четко прослеживаться связь оказываемых услуг управляющей компании с производственной деятельностью организации. В частности, отчеты (или акты приема-сдачи оказанных услуг) могут содержать информацию о:

Качественных показателях увеличения выручки;

Принятии и подписании соответствующих инструкций, стандартов или иных распорядительных документов;

Крупных сделках, заключенных в период осуществления управления;

Показателях снижения себестоимости изготавливаемой продукции;

Показателях увеличения объемов сбыта;

Принятых программах привлечения дополнительных инвестиций;

Программах финансового развития, имеющих своей целью повышение доходности управляемой компании.

В целях минимизации налоговых рисков, при оформлении первичных оправдательных документов и отражении в бухгалтерском и налоговом учете расходов на услуги управляющей компании, с учетом арбитражной практики, необходимо обратить внимание на следующее:

Решение о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации должно приниматься акционерами общества, то есть лицами, наиболее заинтересованными в получении максимальной прибыли общества, при этом решение о заключении договора на оказание управленческих услуг должно быть обоснованным (например, в связи со снижением реализации продукции, поисками новых рынков сбыта и обновлением номенклатуры производимой продукции и т.п.) (Постановление ФАС МО от 28.05.2007 № КА-А40/4360-07);

Функции управляющей компании не должны дублировать должностные обязанности управленческого персонала общества и должны быть направлены на получение дохода (Постановление ФАС МО от 28.05.2007 № КА-А40/4360-07, Постановление ФАС ВСО от 25.04.2006 по делу № А19-18184/05-40-Ф02-1722/06-С1);

Факт оказания услуг должен быть документально подтвержден (приказом об утверждении штатного расписания, счетами на оплату, платежными поручениями, актами выполненных работ, заключенными договорами по финансово-хозяйственной деятельности, кадровыми документами, документами по планово-экономической работе, а также разработанными управляющей компанией распоряжениями, указаниями, стандартами деятельности налогоплательщика и т.п.) (Постановления ФАС ЦО от 27.07.2007 № А09-5942/05-12, ФАС ДО от 28.09.2007 № Ф03-А04/07-2/3831);

В договоре (или в дополнительном соглашении) должна быть утверждена методика определения стоимости услуг управления. Несмотря на то, что арбитражные суды не считают отсутствие методики свидетельством об отсутствии экономического обоснования соответствующих затрат (Постановление ФАС УО от 27.09.2006 по делу № Ф09-8635/06-С7), наличие согласованной сторонами методики будет служить дополнительным аргументом в пользу налогоплательщика.

Если говорить об определении стоимости услуг управляющей компании, то возможны несколько вариантов расчета вознаграждения: адвалорный показатель (процент от прибыли или от выручки) и комплексный (состоящий из фиксированной и процентной части).

Исходя из сложившейся практики, наиболее обоснованным и наименее рискованным в целях налогообложения, будет установление вознаграждения управляющей компании в виде процентной ставки, зависящей от полученной управляемой организацией прибыли, т.е. в прямой зависимости от эффективности оказанных услуг.

Еще одним возможным, на наш взгляд, способом расчета вознаграждения, может быть установление комплексного показателя расчета вознаграждения, состоящего из процентной ставки от полученной прибыли (достигнутого результата) и фиксированной стоимости за выполнение непосредственно управленческих услуг (например, функции генерального директора, главного бухгалтера и т.п.).

Второй способ является более трудоемким в плане обоснования (и, соответственно, более рискованным для налогообложения, чем первый), но в тоже время и более привлекательным. Поскольку производственная деятельность не всегда приносит прибыль с самого начала, применение первого метода определения вознаграждения управляющей компании может привести к отсутствию такового в связи с отсутствием прибыли.

На практике в большинстве случаев вознаграждение управляющей компании устанавливается в процентах от полученной выручки, что на наш взгляд, является необоснованным, поскольку выручка не является показателем, отражающим финансовые результаты и эффективность деятельности организации.

Кроме того, учитывая отсутствие четкой взаимосвязи между вознаграждением и результатами деятельности, указанный способ является наиболее рискованным, что подтверждается и судебными решениями. Например, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 19 января 2004 г. по делу № А11-4426/2003-К2-Е-1961 при решении вопроса об экономической оправданности затрат исходил из того, что размер вознаграждения, установленный в процентном отношении к выручке акционерного общества, не зависел от размера прибыли, т.е. от финансового результата управляемого предприятия. Следовательно, по мнению суда, налогоплательщик необоснованно отнес эти расходы в «прочие расходы, связанные с производством и реализацией», что привело к занижению налога на прибыль.

Говоря о принятии к учету в составе затрат расходов на оплату услуг управляющей компании, нельзя не отметить такой факт, как наличие взаимозависимости между управляемой и управляющей организациями, что по мнению налоговых органов в большинстве случаев классифицируется как признак схемы уклонения от уплаты налогов.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ). Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно когда одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20%.

Претензии со стороны налоговых органов могут быть предъявлены как управляющей организации, так и управляемой:

Управляющей организации, если стоимость услуг управления значительно ниже средних в регионе;

Управляемой организации, если стоимость услуг управления значительно выше средних в регионе.

По мнению арбитражных судов, сама по себе взаимозависимость сторон не влияет на экономическую обоснованность расходов (например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2008 г № А42-2788/2007). Однако, зачастую, документы между управляющей и управляемой компанией подписываются одним и тем же лицом, который с одной стороны, является представителем управляющей компании в соответствии с Учредительными документами (или действует по доверенности), а, с другой стороны, является представителем управляемой компании (на основании договора).

Несмотря на то, что отдельные авторы признают право подписи первичных документов (в частности актов выполненных работ) одним и тем же лицом, например, руководителем управляющей компании, действующего при этом в качестве представителя обеих организаций, данная позиция не всегда поддерживается арбитражной практикой.

В частности, в Постановлении ФАС Уральского округа от 12.10.2006 № Ф09-9072/06-С6, суд указал, что гражданин, будучи лицом, исполняющим функции единоличного исполнительного органа двух обществ, не может рассматриваться в качестве представителя сторон в совершенной между ними сделке. Пункт 3 статьи 182 ГК РФ в данном случае применению не подлежит.

Соответственно, сделки, совершенные одним лицом, действующим в качестве представителя обеих сторон сделки, могут быть классифицированы ничтожными, что влечет за собой риск непризнания расходов по ним в целях исчисления налога на прибыль.

В заключении следует отметить, что сложившаяся на настоящее время арбитражная практика все еще неоднозначна. Поэтому полностью исключить риск возникновения претензий со стороны налоговых органов по поводу признания в качестве расходов услуг управляющей компании невозможно. Однако на всем протяжении взаимоотношений с управляющей компанией, начиная от заключения договора и заканчивая подписанием актов оказанных услуг, организация-налогоплательщик может снижать указанный риск за счет подробного и экономически оправданного подтверждения расходов на услуги управляющей компании.

Как обосновать расходы на услуги управляющей компании?